少數(shù)股東超額虧損的會計處理

2008年1月1日，A公司以180萬元向C公司購買了B公司實際發(fā)行的80%的股份。B公司凈資產(chǎn)在購買日的公允價值和賬面價值均為225萬元，其中股本160萬元，盈余公積33萬元，未分配利潤32萬元。A公司凈資產(chǎn)賬面價值1230萬元，其中股本1000萬元，盈余公積94萬元，未分配利潤136萬元。相關(guān)信息如下：

2006年7月，B公司租出廠房形成投資性房地產(chǎn)。這個地區(qū)的房地產(chǎn)交易市場很活躍。廠房原值520萬元，折舊220萬元，公允價值400萬元。

甲公司實現(xiàn)凈利潤530萬元，乙公司發(fā)生凈虧損320萬元。

3.購買日，甲公司對乙公司有長期應(yīng)收賬款45萬元，該款項沒有明確的結(jié)算方案，其中40萬元為非商品購銷等日常活動產(chǎn)生，5萬元為商品購銷產(chǎn)生，不存在未實現(xiàn)的內(nèi)部交易損益。

4.假設(shè)甲公司和乙公司無其他長期股權(quán)投資和其他長期應(yīng)收款(款項)，且甲公司和乙公司會計政策一致，盈余公積按凈利潤的10%計提。公司章程規(guī)定，各投資方按出資比例承擔(dān)子公司超額虧損。不考慮所得稅因素和其他事項。甲公司與乙公司之間不存在內(nèi)部交易，且不受同一企業(yè)控制。所得稅稅率是25。不考慮公司合并資產(chǎn)負(fù)債的所得稅影響。

要求：

1.假設(shè)B公司具有持續(xù)經(jīng)營能力，為了正確反映集團(tuán)整體的真實財務(wù)狀況和母公司的管理責(zé)任，雖然B公司發(fā)生了虧損，但A公司也應(yīng)將其納入合并會計報表范圍。請對甲公司對乙公司的長期股權(quán)投資和企業(yè)合并進(jìn)行相關(guān)會計分錄.

2.計算2008年度合并資產(chǎn)負(fù)債表中長期股權(quán)投資、長期應(yīng)收應(yīng)付款項、權(quán)益、盈余公積、未分配利潤、少數(shù)股東權(quán)益等項目的合計金額，以及合并利潤表中投資收益、凈利潤、少數(shù)股東損益等項目的合計金額(單位：萬元)。

回答：

1.2008年1月1日購買時，B公司長期股權(quán)投資在母公司個別報表中采用成本法核算。

借：長期股權(quán)投資180

貸款：銀行存款180

2.2008年末，在編制合并報表時，對B公司的長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法調(diào)整為權(quán)益法。

借：投資收益220

貸：長期股權(quán)投資180

長期應(yīng)收款40

未減記的長期股權(quán)投資=32080-220=36(萬元)登記在備查簿中。

注1:根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號長期股權(quán)投資》，超額損失確認(rèn)如下：

投資企業(yè)只有在長期股權(quán)投資和實質(zhì)上構(gòu)成被投資單位凈投資的其他長期權(quán)益的賬面價值減記至零時，才確認(rèn)被投資單位的凈損失，除非投資企業(yè)有義務(wù)承擔(dān)額外損失。

企業(yè)擁有實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位投資凈額的其他長期權(quán)益，并有義務(wù)承擔(dān)額外損失的，在確認(rèn)應(yīng)分擔(dān)時，應(yīng)當(dāng)按照下列順序處理被投資單位發(fā)生的損失：

減記長期股權(quán)投資的賬面價值。

長期股權(quán)投資的賬面價值不足以抵銷的，以實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位投資凈額的其他長期股權(quán)的賬面價值為限，確認(rèn)投資損失，并抵銷長期股權(quán)的賬面價值。

(3)經(jīng)上述處理后，企業(yè)仍根據(jù)投資合同或協(xié)議承擔(dān)額外義務(wù)的，按照預(yù)期義務(wù)確認(rèn)預(yù)計負(fù)債，計入當(dāng)期投資損失。

注2:術(shù)語“其他長期

3.確認(rèn)B公司在2008年所有者權(quán)益變動中除損益以外享有的份額=[400-(520-220)](1-25)80=60(萬元)。

借：長期股權(quán)投資60

貸款：資本公積60

4.合并資產(chǎn)負(fù)債表抵銷長期股權(quán)投資項目和子公司所有者權(quán)益項目。

借：股本160

資本準(zhǔn)備金60

盈余準(zhǔn)備金33

未分配利潤-252 (32-220-64)

貸：長期股權(quán)投資60(180-180 60)

少數(shù)股東權(quán)益-19(45-64)

長期應(yīng)付賬款-40(抵銷B公司應(yīng)付A公司的賬款)

注3:根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號合并財務(wù)報表》第21條，子公司少數(shù)股東承擔(dān)的虧損超過其在公司初始所有者權(quán)益中的份額。公司章程或者協(xié)議約定少數(shù)股東有義務(wù)承擔(dān)且少數(shù)股東有能力彌補(bǔ)的，余額應(yīng)當(dāng)?shù)咒N少數(shù)股東權(quán)益。當(dāng)超額虧損子公司納入合并報表時，少數(shù)股東權(quán)益項目會出現(xiàn)負(fù)值。

在合并報表中，少數(shù)股東按持股比例應(yīng)承擔(dān)當(dāng)年虧損=32020=64(萬元)，合并報表中少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)為22520-64=-19(萬元)。

5.合并利潤表中A公司對B公司持有的長期股權(quán)投資的投資收益抵銷分錄。

借：投資收益-220

少數(shù)股東損益-64

年初未分配利潤32

貸款：年末未分配利潤-252

6.2008年合并資產(chǎn)負(fù)債表中相關(guān)賬戶的合并數(shù)如下：

長期股權(quán)投資=0；

長期應(yīng)收款=0；

長期應(yīng)付款=0；

資本存量=1000 160-160=1000(萬元)；

盈余公積=94 53010 33-33=147(萬元)；

少數(shù)股東權(quán)益=45-64=-19(萬元)；

A公司未分配利潤=136，530 90=613(萬元)；

B公司未分配利潤=32-320=-288(萬元)；

合并后未分配利潤=613-288 252=577(萬元)。

注4:甲公司未分配利潤613萬元與合并未分配利潤577萬元相差36萬元，主要原因是：

子公司虧損320萬元，母公司虧損220萬元，少數(shù)股東虧損64萬元，故仍有320-220-64=36(萬元)抵銷合并報表中歸屬于母公司所有者的利潤。

2008年合并利潤表中相關(guān)科目的合并數(shù)如下：

投資收益=220-220=0；

合并凈利潤=530-320 220=430(萬元)；

少數(shù)股東損益=-64萬元；

歸屬于母公司所有者的凈利潤=430 64=494(萬元)。

附注5:母公司凈利潤530萬元與歸屬于母公司所有者的合并凈利潤494萬元的差額為36萬元，差額原因與附注4相同。

注6:母公司A實際承擔(dān)子公司B本期虧損256萬元，包括按照權(quán)益法調(diào)整確認(rèn)的投資損失220萬元和合并報表中歸屬于母公司所有者的利潤36萬元，即子公司實際虧損320萬元減去少數(shù)股東承擔(dān)的投資損失64萬元后的余額。在這種情況下，母公司和小股東都按持股比例承擔(dān)子公司的損失。

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